Finansal kiralama işlemleri kapsamında sat ve geri kirala işlemlerinin vergiuygulamaları karşısındaki durumu
A- GENEL OLARAK SAT VE GERİ KİRALA İŞLEMLERİ
13.12.2012 tarih ve 28496 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 6361 Sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu ile finansal kiralama şirketlerinin çalışma usul ve esasları yeniden düzenlenmiş ve 3226 Sayılı Finansal Kiralama Kanunu yürürlükten kaldırılmıştır.
Yapılan düzenleme ile finansal kiralama işlemlerinin farklı bir boyutu olan Sat ve Geri Kirala (Sale and leaseback) uygulamalarına müsaade edilmiştir. Bu kapsamda vergi kanunlarında yapılan çeşitli düzenlemeler ile uygulamaya ilişkin istisnalar getirilmiştir. Bugünkü yazımızda bu istisnalar üzerinde duracağız.
6361 Sayılı Kanun’da sat ve geri kirala işlemine ilişkin bir tanım yapılmamış olmakla birlikte, işletmelerin aktiflerine kayıtlı olan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin finansal kiralama şirketlerine satıldıktan sonra geri kiralanması olarak tarif edebiliriz. Bu kapsamda taşınır ve taşınmaz mallar sat ve geri kirala uygulamalarına konu olabilmektedir.
Sistem özetle şöyle işlemektedir; aktifine kayıtlı amortismana tabi iktisadi kıymeti sat ve geri kirala sözleşmesine tabi tutan bir işletme öncelikle belirlenen bir fiyat üzerinden finansal kiralama şirketine kıymetin satışını yapmakta ve ardından bu kıymeti finansal kiralama yolu ile geri almaktadır. Böylece işletmelere belli ölçüde finansman imkânı sağlanmaktadır.
B- SAĞLANAN VERGİ İMKÂNLARI
1- Kurumlar Vergisi Kanunu Açısından;
02.08.2013 tarih ve 28726 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 6495 Sayılı Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun’un 42. Maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/1-e maddesinde değişiklik yapılarak sat ve geri kirala işlemleri istisna kapsamına alınmıştır. Yapılan değişiklik ile 5520 Sayılı Kanunu’nun 5/1-e maddesi aşağıdaki biçimde düzenlenmiştir.
‘‘ Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75′lik kısmı (6111 Sayılı Kanunla eklenen parantez içi hüküm Yürürlük; 25.02.2011) ((6495 Sayılı Kanunla değişen parantez içi hüküm Yürürlük; 02.08.2013)Taşınmazların; kaynak kuruluşlarca, kira sertifikası ihracı amacıyla varlık kiralama şirketlerine satışı ile 21/11/2012tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, finansal kiralama şirketlerine satışı ve varlık kiralama ile finansal kiralama şirketlerince taşınmazın devralındığı kuruma satışından doğan kazançlar için bu oran %100 olarak uygulanır ve bu taşınmazlar için en az iki tam yıl süreyle aktifte bulunma şartı aranmaz. Ancak söz konusu taşınmazların; kaynak kuruluş, kiracı veya sözleşmeden kaynaklanan yükümlülüklerin yerine getirilememesi hâli hariç olmak üzere, varlık kiralama veya finansal kiralama şirketi tarafından üçüncü kişi ve kurumlara satılması durumunda, bu taşınmazların kaynak kuruluşta veya kiracıdaki varlık kiralama veya finansal kiralama şirketine devirden önceki kayıtlı değeri ile anılan kurumlarda ayrılan toplam amortisman tutarı dikkate alınarak satışı gerçekleştiren kurum nezdinde vergilendirme yapılır.)’’
2- Katma Değer Vergisi Kanunu Açısından;
6495 Sayılı Kanun ile yapılan düzenleme neticesinde KDV Kanunu’nun 17. Maddesine (y) bendi eklenmek suretiyle sat ve geri kirala işlemleri KDV’den istisna tutulmuştur. Eklenen bendin metni aşağıdadır;
‘‘ (6495 Sayılı Kanunun 29 uncu maddesiyle eklenen bent Yürürlük; 02.08.2013)21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında; finansal kiralama şirketlerince bizzat kiracıdan satın alınıp geriye kiralanan taşınmazlara uygulanmak üzere ve kiralamaya konu taşınmazın mülkiyetinin sözleşme süresi sonunda kiracıya devredilecek olması koşulu ile kiralanmaya konu taşınmazların kiralayana satılması, satan kişilere kiralanması ve devri.’’
Madde metninden de anlaşılacağı üzere sat ve geri kirala işlemlerinin KDV istisnasından faydalanmasında tek şart olarak kira süresi sonunda taşınmaz mülkiyetinin finansal kiralama şirketi tarafından ilk satıcıya devredilmesi gözetilmiştir. Bu hali ile (y) bendi, bağlı olduğu 17. Maddenin 4-r bendinde düzenlenen istisna uygulamasından farklılıklar içermektedir. Şöyle ki; 17/4-r kapsamında istisnadan faydalanabilmek için satışa konu edilen gayrimenkulün en az iki tam yıl şirket aktifinde kalmış olması ve iştigal konusunun gayrimenkul satışı ya da kiralaması olmaması gibi şartlar gerekmektedir. 17/4-y maddesinde ise bu şartlar aranmamaktadır.
3- Damga Vergisi ve Harçlar Açısından;
6361 Sayılı Kanun’un 27. Maddesi’nde finansal kiralama sözleşmelerine ilişkin kâğıtların damga vergisinden istisna tutulduğu belirtilmiştir. Keza bu işlemler kapsamında gayrimenkullerin devir işlemleri de tapu harcından müstesnadır. Şu kadar ki, mezkûr Kanun’un 51. Maddesi ile Harçlar Kanunu’nda yapılan değişiklik neticesinde sat ve geri kirala işlemleri sırasında kiracı tarafından finansal kiralama şirketine satışın yapıldığı sırada ve sadece devredenden Binde 3,96 oranında harç alınacaktır. Burada da mutad uygulama olan alan ve satan taraflardan Binde 20 oranında alınan harçta indirime gidilmiştir.
C- DİKKAT
Yukarıda özet biçimde yer verilmeye çalışılan sat ve geri kirala işlemlerine ait vergi uygulamalarında bazı hususlara özellikle dikkat çekmek isterim.
– Sat ve geri kirala işlemlerine ilişkin istisna düzenlemesi KDV Kanunu’nun kısmi istisnaları içeren 17. Maddesinde yapılmıştır. KDV Kanunu 30. Maddesi’nde kısmi istisna kapsamındaki satışlarda ilk iktisapta yüklenilen KDV’nin indirim konusu olmaktan çıkarılması durumu yer almaktadır. İhtilaflı bir durum olması dolayısıyla bu hususta gerekli açıklama ve düzenlemelerin İdare tarafından yapılması gerekmektedir.
– KVK 5/3. Maddesinde istisnaya tabi işlemler için yapılan harcamaların Kurumlar Vergisi hesaplamalarında kazançtan indiriminin kabul edilmeyeceği düzenlenmiştir. Dolayısıyla istisnaya tabi bu işlem için ödenen harç tutarlarının Kurumlar Vergisi matrahının hesaplanmasında K.K.E.Gider olarak dikkate alınması gerekmektedir.
Kaynak: muhasebenetwork.com
